ФНС РФ разъяснен порядок налогообложения субсидий, полученных на развитие бизнеса субъектами малого и среднего предпринимательства

<p class="ConsPlusTitle" align="center" style="text-align: center; margin: 0cm 0cm 0pt; mso-pagination: widow-orphan"><strong><font color="#000000" size="2" face="Arial">ФЕДЕРАЛЬНАЯ НАЛОГОВАЯ СЛУЖБА</font></strong></p>
<p class="ConsPlusTitle" align="center" style="text-align: center; margin: 0cm 0cm 0pt; mso-pagination: widow-orphan"><o:p><strong><font color="#000000" size="2" face="Arial">&nbsp;</font></strong></o:p></p>
<p class="ConsPlusTitle" align="center" style="text-align: center; margin: 0cm 0cm 0pt; mso-pagination: widow-orphan"><strong><font color="#000000" size="2" face="Arial">ПИСЬМО</font></strong></p>
<p class="ConsPlusTitle" align="center" style="text-align: center; margin: 0cm 0cm 0pt; mso-pagination: widow-orphan"><strong><font color="#000000" size="2" face="Arial">от 21 июня 2011 г. N ЕД-4-3/9835@</font></strong></p>
<p class="ConsPlusTitle" align="center" style="text-align: center; margin: 0cm 0cm 0pt; mso-pagination: widow-orphan"><o:p><strong><font color="#000000" size="2" face="Arial">&nbsp;</font></strong></o:p></p>
<p class="ConsPlusTitle" align="center" style="text-align: center; margin: 0cm 0cm 0pt; mso-pagination: widow-orphan"><strong><font color="#000000" size="2" face="Arial">О ПРИМЕНЕНИИ ОТДЕЛЬНЫХ ПОЛОЖЕНИЙ</font></strong></p>
<p class="ConsPlusTitle" align="center" style="text-align: center; margin: 0cm 0cm 0pt; mso-pagination: widow-orphan"><strong><font color="#000000" size="2" face="Arial">ФЕДЕРАЛЬНОГО ЗАКОНА ОТ 07.03.2011 N 23-ФЗ</font></strong></p>
<p class="ConsPlusNormal" style="text-align: justify; text-indent: 27pt; margin: 0cm 0cm 0pt; mso-pagination: widow-orphan"><o:p><font color="#000000" size="2" face="Arial">&nbsp;</font></o:p></p>
<p class="ConsPlusNormal" style="text-align: justify; text-indent: 27pt; margin: 0cm 0cm 0pt; mso-pagination: widow-orphan"><font color="#000000" size="2" face="Arial">В связи с обращениями налоговых органов, а также налогоплательщиков по вопросам применения отдельных положений Федерального закона от 07.03.2011 N 23-ФЗ &quot;О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации о порядке учета доходов и расходов субъектов малого и среднего предпринимательства при оказании им финансовой поддержки&quot; (далее - Федеральный закон от 07.03.2011 N 23-ФЗ) Федеральная налоговая служба сообщает следующее.</font></p>
<p class="ConsPlusNormal" style="text-align: justify; text-indent: 27pt; margin: 0cm 0cm 0pt; mso-pagination: widow-orphan"><font color="#000000" size="2" face="Arial">Согласно пункту 1 статьи 78 Бюджетного кодекса Российской Федерации субсидии юридическим лицам (за исключением субсидий государственным (муниципальным) учреждениям), индивидуальным предпринимателям, физическим лицам - производителям товаров, работ, услуг предоставляются на безвозмездной и безвозвратной основе в целях возмещения затрат или недополученных доходов в связи с производством (реализацией) товаров, выполнением работ, оказанием услуг.</font></p>
<p class="ConsPlusNormal" style="text-align: justify; text-indent: 27pt; margin: 0cm 0cm 0pt; mso-pagination: widow-orphan"><font color="#000000" size="2" face="Arial">Положениями подпункта 1 пункта 5 статьи 346.5 и пункта 1 статьи 346.17 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) (в редакции Федерального закона от 07.03.2011 N 23-ФЗ) определено, что при применении системы налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (далее - ЕСХН) и упрощенной системы налогообложения (далее - УСН) средства финансовой поддержки в виде субсидий, полученные в соответствии с Федеральным законом &quot;О развитии малого и среднего предпринимательства в Российской Федерации&quot;, отражаются в составе доходов пропорционально расходам, фактически осуществленным за счет этого источника, но не более двух налоговых периодов с даты получения. Если по окончании второго налогового периода сумма полученных средств финансовой поддержки превысит сумму признанных расходов, фактически осуществленных за счет этого источника, разница между указанными суммами в полном объеме отражается в составе доходов этого налогового периода.</font></p>
<p class="ConsPlusNormal" style="text-align: justify; text-indent: 27pt; margin: 0cm 0cm 0pt; mso-pagination: widow-orphan"><font color="#000000" size="2" face="Arial">Федеральным законом от 07.03.2011 N 23-ФЗ установлено, что данный порядок признания доходов в отношении указанных средств, а также порядок признания доходов в отношении выплат, полученных на содействие самозанятости безработных граждан, определенный Федеральным законом от 05.04.2010 N 41-ФЗ, применяется как налогоплательщиками УСН, применяющими в качестве объекта налогообложения &quot;доходы, уменьшенные на величину расходов&quot;, так и налогоплательщиками, применяющими объект налогообложения &quot;доходы&quot;, при условии ведения ими учета сумм выплат (средств).</font></p>
<p class="ConsPlusNormal" style="text-align: justify; text-indent: 27pt; margin: 0cm 0cm 0pt; mso-pagination: widow-orphan"><font color="#000000" size="2" face="Arial">И теми и другими налогоплательщиками учет полученных выплат и сумм произведенных расходов осуществляется в Книге учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих УСН (далее - Книга), форма и порядок заполнения которых утверждены Приказом Минфина России от 31.12.2008 N 154н.</font></p>
<p class="ConsPlusNormal" style="text-align: justify; text-indent: 27pt; margin: 0cm 0cm 0pt; mso-pagination: widow-orphan"><font color="#000000" size="2" face="Arial">При этом налогоплательщики, применяющие УСН, в графе 4 раздела I Книги отражают суммы полученных выплат (субсидий) в размере фактически произведенных за счет этого источника расходов, а в графе 5 раздела I Книги - соответствующие суммы осуществленных (признанных) расходов.</font></p>
<p class="ConsPlusNormal" style="text-align: justify; text-indent: 27pt; margin: 0cm 0cm 0pt; mso-pagination: widow-orphan"><font color="#000000" size="2" face="Arial">Данный порядок учета сумм полученной субсидии распространяется и на налогоплательщиков, применяющих УСН с объектом налогообложения &quot;доходы&quot;, в том числе и в случае, если полученные ими в 2011 году средства полностью израсходованы в данном налоговом периоде.</font></p>
<p class="ConsPlusNormal" style="text-align: justify; text-indent: 27pt; margin: 0cm 0cm 0pt; mso-pagination: widow-orphan"><font color="#000000" size="2" face="Arial">При этом следует иметь в виду, что порядок признания расходов налогоплательщиками ЕСХН и УСН установлен соответствующими нормами глав 26.1 и 26.2 Кодекса.</font></p>
<p class="ConsPlusNormal" style="text-align: justify; text-indent: 27pt; margin: 0cm 0cm 0pt; mso-pagination: widow-orphan"><font color="#000000" size="2" face="Arial">В частности, расходы на приобретение основных средств учитываются в составе расходов при определении налоговой базы с момента ввода этих основных средств в эксплуатацию в течение налогового периода равными долями в последний день отчетного (налогового) периода в размере оплаченных сумм (подпункт 1 пункта 2, подпункт 1 пункта 4, пункт 4, подпункт 2 пункта 5 статьи 346.5 Кодекса для налогоплательщиков ЕСХН; подпункт 1 пункта 1, подпункт 1 пункта 3 статьи 346.16, подпункт 4 пункта 2 статьи 346.17 Кодекса - для УСН).</font></p>
<p class="ConsPlusNormal" style="text-align: justify; text-indent: 27pt; margin: 0cm 0cm 0pt; mso-pagination: widow-orphan"><font color="#000000" size="2" face="Arial">Расходы по оплате стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации, учитываются для целей налогообложения при применении УСН на дату реализации товаров (подпункт 23 пункта 1 статьи 346.16, подпункт 2 пункта 2 статьи 346.17 Кодекса).</font></p>
<p class="ConsPlusNormal" style="text-align: justify; text-indent: 27pt; margin: 0cm 0cm 0pt; mso-pagination: widow-orphan"><font color="#000000" size="2" face="Arial">Учитывая указанные положения Кодекса, доходы в виде средств финансовой поддержки (субсидии) отражаются в доходах и, соответственно, в расходах на дату признания расходов в вышеизложенном порядке.</font></p>
<p class="ConsPlusNormal" style="text-align: justify; text-indent: 27pt; margin: 0cm 0cm 0pt; mso-pagination: widow-orphan"><font color="#000000" size="2" face="Arial">При этом, согласно пункту 1 статьи 346.17 Кодекса у налогоплательщиков, применяющих УСН, датой получения доходов (в том числе доходов от реализации товаров) признается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) или имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) иным способом (кассовый метод).</font></p>
<p class="ConsPlusNormal" style="text-align: justify; text-indent: 27pt; margin: 0cm 0cm 0pt; mso-pagination: widow-orphan"><font color="#000000" size="2" face="Arial">Таким образом, доходы, полученные от реализации товаров, в том числе приобретенных за счет средств финансовой поддержки, в полной сумме включаются в состав доходов, учитываемых при исчислении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН.</font></p>
<p class="ConsPlusNormal" style="text-align: justify; text-indent: 27pt; margin: 0cm 0cm 0pt; mso-pagination: widow-orphan"><font color="#000000" size="2" face="Arial">Пример, налогоплательщик, применяющий УСН с объектом налогообложения &quot;доходы, уменьшенные на величину расходов&quot;, в январе 2011 года получил субсидию в размере 300 тыс. руб., закупил на эту сумму товар, например, 3 шубы, и полностью реализовал их 5 марта 2011 года за 350 тыс. руб.</font></p>
<p class="ConsPlusNormal" style="text-align: justify; text-indent: 27pt; margin: 0cm 0cm 0pt; mso-pagination: widow-orphan"><font color="#000000" size="2" face="Arial">Исходя из перечисленных выше норм Кодекса, данный налогоплательщик с датой 05.03.2011 в графе 4 раздела I Книги отражает доход 300 тыс. руб., пропорциональный произведенным и признанным расходам на покупку товара с одновременным отражением расходов в сумме 300 тыс. руб. в графе 5 раздела I Книги.</font></p>
<p class="ConsPlusNormal" style="text-align: justify; text-indent: 27pt; margin: 0cm 0cm 0pt; mso-pagination: widow-orphan"><font color="#000000" size="2" face="Arial">Таким образом, налогоплательщик отразит в Книге, что вся сумма полученной им субсидии израсходована.</font></p>
<p class="ConsPlusNormal" style="text-align: justify; text-indent: 27pt; margin: 0cm 0cm 0pt; mso-pagination: widow-orphan"><font color="#000000" size="2" face="Arial">Кроме того, той же датой в графе 4 раздела I Книги налогоплательщик отражает доход от реализации трех шуб в размере 350 тыс. руб., при этом в графе 5 раздела I Книги ставится прочерк, так как расходы на приобретение данного товара уже учтены в предыдущей операции.</font></p>
<p class="ConsPlusNormal" style="text-align: justify; text-indent: 27pt; margin: 0cm 0cm 0pt; mso-pagination: widow-orphan"><font color="#000000" size="2" face="Arial">В отношении уплаты минимального налога сообщаем следующее.</font></p>
<p class="ConsPlusNormal" style="text-align: justify; text-indent: 27pt; margin: 0cm 0cm 0pt; mso-pagination: widow-orphan"><font color="#000000" size="2" face="Arial">В соответствии с пунктом 6 статьи 346.18 Кодекса налогоплательщик, который применяет в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, уплачивает минимальный налог.</font></p>
<p class="ConsPlusNormal" style="text-align: justify; text-indent: 27pt; margin: 0cm 0cm 0pt; mso-pagination: widow-orphan"><font color="#000000" size="2" face="Arial">Сумма минимального налога исчисляется за налоговый период в размере 1 процента налоговой базы, которой являются доходы, определяемые в соответствии со статьей 346.15 Кодекса.</font></p>
<p class="ConsPlusNormal" style="text-align: justify; text-indent: 27pt; margin: 0cm 0cm 0pt; mso-pagination: widow-orphan"><font color="#000000" size="2" face="Arial">Учитывая, что суммы указанных выплат на содействие самозанятости безработных граждан и средств финансовой поддержки в виде субсидий отражаются в составе внереализационных доходов, то данные доходы подпадают под налогообложение минимальным налогом в случае, если за налоговый период сумма исчисленного в общем порядке налога меньше суммы исчисленного минимального налога.</font></p>
<p class="ConsPlusNormal" style="text-align: justify; text-indent: 27pt; margin: 0cm 0cm 0pt; mso-pagination: widow-orphan"><font color="#000000" size="2" face="Arial">Что касается налогоплательщиков, применяющих систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход (далее - ЕНВД) (совмещающих данный режим налогообложения с иными режимами налогообложения), то следует отметить, что в соответствии с пунктом 4 статьи 346.26 Кодекса уплата ЕНВД организациями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на прибыль организаций (в отношении прибыли, полученной от предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), а индивидуальными предпринимателями - от обязанности по уплате налога на доходы физических лиц (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом).</font></p>
<p class="ConsPlusNormal" style="text-align: justify; text-indent: 27pt; margin: 0cm 0cm 0pt; mso-pagination: widow-orphan"><font color="#000000" size="2" face="Arial">Как следует из разъяснений, данных Минфином России в письме от 27.07.2010 N 03-11-09/65, доведенном до сведения управлений ФНС России по субъектам Российской Федерации письмом ФНС России от 19.08.2010 N ШС-37-3/9372@, полученные из бюджета бюджетные ассигнования в виде субсидий на возмещение недополученных доходов в связи с реализацией товаров, выполнением работ или оказанием услуг по ценам, регулируемым государственными или муниципальными органами власти, осуществляемых в рамках предпринимательской деятельности, облагаемой ЕНВД, облагаться налогами в рамках иных режимов налогообложения не должны.</font></p>
<p class="ConsPlusNormal" style="text-align: justify; text-indent: 27pt; margin: 0cm 0cm 0pt; mso-pagination: widow-orphan"><font color="#000000" size="2" face="Arial">В то же время, субсидии, выделяемые из бюджетов разного уровня налогоплательщикам ЕНВД на цели, не связанные с возмещением недополученных доходов в связи с реализацией товаров, выполнением работ или оказанием услуг по ценам, регулируемым государственными или муниципальными органами власти, подлежат налогообложению в общеустановленном порядке, либо в порядке и на условиях, предусмотренных главами 26.1 и 26.2 Кодекса.</font></p>
<p class="ConsPlusNormal" style="text-align: justify; text-indent: 27pt; margin: 0cm 0cm 0pt; mso-pagination: widow-orphan"><font color="#000000" size="2" face="Arial">В этой связи, денежные средства в виде субсидий, выдаваемые организациям и индивидуальным предпринимателям при реализации программы по развитию малого и среднего предпринимательства в субъектах Российской Федерации и направленные на цели, не связанные с возмещением недополученных доходов в связи с реализацией товаров, выполнением работ или оказанием услуг по ценам, регулируемым государственными или муниципальными органами власти, не являются доходом, полученным от осуществления видов предпринимательской деятельности, переведенных на уплату ЕНВД.</font></p>
<p class="ConsPlusNormal" style="text-align: justify; text-indent: 27pt; margin: 0cm 0cm 0pt; mso-pagination: widow-orphan"><font color="#000000" size="2" face="Arial">Поэтому данные суммы подлежат налогообложению у организаций, переведенных по отдельным видам деятельности на уплату ЕНВД, налогом на прибыль организаций (ЕСХН, налогом, уплачиваемым в связи с применением УСН), а у индивидуальных предпринимателей, переведенных по отдельным видам деятельности на уплату ЕНВД, - налогом на доходы физических лиц (ЕСХН, налогом, уплачиваемым в связи с применением УСН) в порядке, определенном, соответственно, главами 25, 26.1, 26.2 и 23 Кодекса.</font></p>
<p class="ConsPlusNormal" style="text-align: justify; text-indent: 27pt; margin: 0cm 0cm 0pt; mso-pagination: widow-orphan"><font color="#000000" size="2" face="Arial">Данная позиция согласована с Минфином России.</font></p>
<p class="ConsPlusNormal" style="text-align: justify; text-indent: 27pt; margin: 0cm 0cm 0pt; mso-pagination: widow-orphan"><o:p><font color="#000000" size="2" face="Arial">&nbsp;</font></o:p></p>
<p class="ConsPlusNormal" align="right" style="text-align: right; text-indent: 0cm; margin: 0cm 0cm 0pt; mso-pagination: widow-orphan"><font color="#000000" size="2" face="Arial">Советник</font></p>
<p class="ConsPlusNormal" align="right" style="text-align: right; text-indent: 0cm; margin: 0cm 0cm 0pt; mso-pagination: widow-orphan"><font color="#000000" size="2" face="Arial">государственной гражданской</font></p>
<p class="ConsPlusNormal" align="right" style="text-align: right; text-indent: 0cm; margin: 0cm 0cm 0pt; mso-pagination: widow-orphan"><font color="#000000" size="2" face="Arial">службы Российской Федерации</font></p>
<p class="ConsPlusNormal" align="right" style="text-align: right; text-indent: 0cm; margin: 0cm 0cm 0pt; mso-pagination: widow-orphan"><font color="#000000" size="2" face="Arial">2 класса</font></p>
<p class="ConsPlusNormal" align="right" style="text-align: right; text-indent: 0cm; margin: 0cm 0cm 0pt; mso-pagination: widow-orphan"><font color="#000000" size="2" face="Arial">Д.В.ЕГОРОВ</font></p>
<p>&nbsp;</p>